Défiscalisation immobilière : comment fonctionne le régime des déficits fonciers ?

Lorsque vous réalisez un investissement locatif, le résultat de cette activité peut dégager une perte que l’on appelle un déficit foncier. Celui-ci peut être imputé sur vos autres revenus de l’année ou des années suivantes, sous certaines conditions et limites. Comment est déterminé le déficit foncier ? Pour quels types de location est-il admis ? Quelles sont ses conditions d’imputation ?

Comment dégager un déficit foncier ?

Vous êtes propriétaire d’un immeuble dont les revenus sont imposables dans la catégorie des revenus fonciers. Ce bien peut avoir été acquis à titre onéreux (achat) ou à titre gratuit (reçu par donation ou succession). Il peut être détenu directement par une personne physique ou par l’intermédiaire d’une société imposable à l’impôt sur le revenu (société civile immobilière).

Un déficit foncier va naître lorsque les revenus locatifs seront inférieurs aux dépenses déductibles.

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Locations visées par les déficits fonciers

Les revenus fonciers s’entendent des revenus retirés de la location des propriétés bâties ou de biens et droits assimilés lorsqu’ils ne sont pas inclus dans les bénéfices d’une entreprise industrielle, commerciale ou artisanale, d’une exploitation agricole ou d’une profession non commerciale (CGI, art. 14).

Autrement dit, le bien ou le droit immobilier ne pas avoir été inscrit à l’actif d’une entreprise. En outre, la location doit être nue (et non meublée). 

Sont ainsi imposables dans la catégorie des revenus fonciers, les loyers perçus dans le cadre d’une location nue

  • de propriétés bâties :
    • locaux destinés à l’habitation,
    • usines, magasins, bureaux, locaux destinés à loger les gardiens, 
    • de bâtiments ruraux tels que granges, écuries, caves, celliers, pressoirs, étables, métairies, locaux destinés à serrer les récoltes….,
    • location du droit d’affichage (redevances perçues par les propriétaires pour l’utilisation des balcons, toitures ou pignons de leurs immeubles en vue de l’affichage ou de la publicité lumineuse).
  • ou de propriétés non bâties :
    • terres agricoles, 
    • carrières, sablières, ardoisières, tourbières,
    • cours de tennis, terrains de sport, 
    • terrains de camping
    • etc…

Attention : Si vous réalisez de la location meublée (un logement garni du mobilier nécessaire à son habitation), vous serez imposable dans la catégorie des bénéfices industriels et commerciaux et le déficit généré par cette activité suivra d’autres règles que celles exposées ici.

Revenus fonciers : quel régime d’imposition ?

Les titulaires de revenus fonciers peuvent être soumis à deux régimes d’imposition : 

  • si les loyers sont inférieurs à 15.000 € par an : application du régime micro-foncier qui permet de déduire des loyers un abattement de 30 % au titre de toutes les charges ; 
  • si les loyers sont supérieurs à 15.000 € par an ou en cas d’option du bailleur : application du régime réel. Le revenu foncier est alors déterminé en retirant des loyers perçus un certain nombre de charges.

Ce n’est que lorsque vous êtes soumis au régime réel (de plein droit ou sur option) que vous pouvez dégager un déficit foncier. 

A savoir : En régime micro-foncier, votre résultat est nécessairement positif puisqu’il correspond à 70% de vos loyers. Si vos charges déductibles excèdent 30% de vos recettes, l’opportunité d’opter pour le régime réel devra être étudiée. Cette option est alors irrévocable pendant 3 ans.

Charges déductibles des revenus fonciers

Conditions de déduction

Pour être déductibles, les dépenses doivent remplir un certain nombre de conditions : 

  • elles doivent être liées à un bien immobilier faisant l’objet d’un contrat de location. Il n’est pas possible de déduire des dépenses relatives à des logements vacants ou mis gratuitement à la disposition d’un membre de la famille par exemple ;
  • elles doivent avoir été payées au cours de l’année d’imposition (seules sont déductibles de revenus de 2023 les dépenses payées en 2023) ;
  • vous devez être en mesure de justifier auprès de l’Administration l’existence de la dépense en produisant une facture, des relevés de travaux ou un contrat (attention, un simple devis n’est pas suffisant).

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Nature des dépenses admises en déduction fiscale des revenus fonciers

Les charges déductibles des revenus fonciers sont limitativement énumérées par la loi (CGI, art. 31)

  • les frais d’administration et de gestion (frais d’agence pour la gestion locative du bien, frais de conciergerie, frais du syndic de copropriété) ;
  • les indemnités d’éviction et frais de relogement ;
  • les dépenses correspondant à :
    • des travaux de réparation ou d’entretien qui sont des travaux effectués dans le but de maintenir ou de remettre en bon état un bien immobilier pour un usage normal ;
    • certains travaux d’amélioration qui ont pour objet d’apporter à un immeuble un équipement ou un élément de confort nouveau ou mieux adapté aux conditions modernes de vie, sans modifier cependant la structure de cet immeuble (installation du chauffage central, installation d’un ascenseur).
  • les charges locatives ;
  • les impôts à la charge du propriétaire (taxe foncière, contribution sur les revenus locatifs…) ;
  • les primes d’assurance (assurance habitation, assurance loyers impayés) ;
  • les provisions pour charges de copropriété ;
  • les intérêts et frais d’emprunt (frais de dossier, assurance) souscrit pour acquérir ou financer des travaux dans l’immeuble ;
  • les déductions spécifiques (un pourcentage du revenu locatif brut est admis en déduction pour certains régimes spéciaux, notamment Besson ancien, Robien ZRR, Borloo neuf, Scellier intermédiaire (Sur ce point, voir BOI-RFPI-BASE-20-90, 9 nov. 2023).

Calcul et plafonnement du déficit foncier

Calcul du déficit foncier

Un déficit foncier naît au titre de la location d’un immeuble nu lorsqu’au cours d’une année, les charges déductibles sont supérieures aux revenus locatifs. 

Le revenu net foncier est obtenu après compensation des revenus fonciers et des déficits fonciers de tous les immeubles possédés par le contribuable ou les membres du foyer fiscal (conjoints et personnes rattachées).

Lorsqu’un contribuable donne plusieurs immeubles en location et que les résultats obtenus sont, les uns bénéficiaires, les autres déficitaires, les déficits doivent être imputés sur les revenus positifs.

Si le total forme un déficit, des règles d’imputation particulière s’appliquent selon que le déficit provient d’immeubles “ordinaires” ou d’immeubles “spéciaux”.

La catégorie des immeubles spéciaux concerne aujourd’hui les seuls monuments historiques, c’est-à-dire : 

  • les immeubles classés ou inscrits au titre des monuments historiques ;
  • les immeubles faisant partie du patrimoine national en raison du label délivré par la Fondation du patrimoine, si ce label a été accordé sur avis favorable de l’unité départementale de l’architecture et du patrimoine (UDAP).

Les immeubles ordinaires sont tous les autres immeubles.

Imputation des déficits fonciers issus d’immeubles ordinaires

En principe, un déficit foncier ne peut être reporté sur le revenu global, c’est-à-dire déduit des autres revenus du contribuable au titre de l’année (salaires, bénéfices professionnels (BIC, BNC, BA), revenus de capitaux mobiliers, plus-values mobilières et immobilières). 

Un déficit foncier est seulement imputable sur les revenus fonciers des 10 années suivantes. 

Une atténuation est apportée à ce principe par l’article 156, I-3° du CGI qui permet l’imputation sur le revenu global de l’année des déficits provenant de certaines dépenses. 

Plafonnement des déficits fonciers à 10 700 € sur le revenu global

Tout d’abord, le déficit foncier résultant de dépenses déductibles du revenu foncier de l’année autres que les intérêts d’emprunt, s’imputent sur le revenu global dans la limite de 10 700 € par an.

La part du déficit correspondant aux intérêts d’emprunt ou qui excède ce plafond est reportable sur les revenus fonciers des 10 années suivantes. 

Si le revenu global du contribuable (c’est-à-dire l’ensemble de ses revenus soumis au barème progressif) est insuffisant pour absorber tout le déficit foncier de l’année, l’excédent est imputable sur le revenu global des 6 années suivantes

Important : Ainsi, si vous entreprenez des travaux dans des logements que vous louez et que vous les étalez sur plusieurs années, vous pourrez les déduire directement de votre revenu global, ce qui peut nettement améliorer votre taux marginal d’imposition.

Pensez à piloter la réalisation de grosses dépenses pour profiter au mieux de la déduction de votre déficit foncier.

Exemple de calcul du plafonnement lié aux intérêts d’emprunt  

Un propriétaire a perçu en 2023 des revenus fonciers provenant d’un appartement donné en location nue. Son revenu est déterminé de la façon suivante :

PropriétéImmeuble
Revenus bruts :1 500 €
– Autres charges :– 2 900 €
– Intérêts d’emprunts :–  2 100 €
= Déficit foncier– 3 500 €

Le revenu brut est toujours réputé compenser prioritairement les intérêts d’emprunt.

Le déficit provient donc : 

  • à hauteur de 600 € des intérêts d’emprunt (= 1 500 – 2 100) , 
  • et à hauteur de 2 900 € des autres dépenses (= 3 500 – 600). 

Seuls 2 900 € sont imputables sur le revenu global de 2023. 

La fraction du déficit correspondant aux intérêts d’emprunt, soit 600 €, ne sera imputable que sur les revenus fonciers des 10 années suivantes.

Exemple de calcul du plafonnement de 10 700 €

Un propriétaire a perçu en 2023 des revenus fonciers provenant d’un appartement donné en location nue. Son revenu est déterminé de la façon suivante :

PropriétéImmeuble
Revenus bruts :15 000 €
– Autres charges :– 20 000 €
– Intérêts d’emprunts :– 18 000 €
= Déficit foncier– 23 000 €

Les intérêts d’emprunt compensent toujours en priorité le revenu brut.

Le déficit foncier 2023 provient donc : 

  • à hauteur de 3 000 € des intérêts d’emprunt (= 15 000 – 18 000), 
  • et à hauteur de 20 000 € des autres charges (= 23 000 – 3 000). 

La fraction du déficit afférente aux autres charges est imputable sur le revenu global à hauteur de 10 700 €. 

L’excédent, soit 9 300 € (= 20 000 – 10 700), s’ajoute aux 3 000 € (fraction relative aux intérêts d’emprunt) imputables uniquement sur les revenus fonciers des 10 années suivantes.

Important : Lorsqu’un contribuable impute un déficit foncier sur son revenu global au titre d’une année, l’immeuble doit être loué jusqu’au 31 décembre de la 3e année qui suit l’imputation

Cette mise en location doit être effective ou permanente. L’Administration n’admet aucune vacance du logement, sauf pour le temps de recherche d’un nouveau locataire si des démarches sont effectivement engagées en ce sens.

Autrement dit, l’imputation sur le revenu global sera remise en cause a posteriori si à l’intérieur de ce délai : 

  • vous vous réservez le logement ou décidez de le laisser vacant ;
  • vous êtes amenés à louer le logement en meublé meublé (le revenu foncier sera alors imposable dans la catégorie des bénéfices industriels et commerciaux) 
  • ou vous vendez le logement. 

Le déficit foncier imputé sur le revenu global redeviendra un déficit imputable sur les revenus fonciers des 10 années suivantes, avec les rappels d’impôt que cela implique (Voir BOI-RFPI-BASE-30-20, 1er sept. 2017, § 250 s. pour les conséquences fiscales).

Des exceptions à cette remise en cause sont prévues en cas d’invalidité, de licenciement, de décès ou d’expropriation (CGI, art. 156, I-3°).

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Plafonnement temporaire des déficits fonciers à 21 400 €

La loi de finances pour 2023 a doublé le plafond d’imputation du déficit foncier sur le revenu global, soit de 10 700 € à 21 400 €, lorsque celui-ci résulte de la réalisation de travaux de rénovation permettant à des logements qualifiés de passoires énergétiques (classe énergétique E, F et G) d’obtenir un classement de performance A, B, C ou D (L. n° 2022-1499, 1er déc. 2022, art. 12 ; CGI, art. 156, I-3°, al. 4 modifié). 

Les travaux de rénovation énergétique et le type de dépenses éligibles sont donnés par le nouvel article 41 DO de l’annexe III au CGI. Les dépenses doivent être payées entre le 1er janvier 2023 et le 31 décembre 2025 pour ouvrir droit au plafond majoré d’imputation des déficits fonciers.

Important : un diagnostic de performance énergétique (DPE) doit être réalisé avant et après les travaux afin de justifier de l’amélioration du logement concerné.

Imputation des déficits fonciers des immeubles spéciaux

Le déficit foncier provenant d’immeubles classés ou inscrits au titre des monuments historiques est imputable, sans limitation de montant, sur le revenu global du propriétaire du monument historique ou labellisé et reportable jusqu’à la 6e année incluse (CGI, art. 156, I-3°).

Détermination du déficit foncier au titre d’une année

Si le bailleur détient plusieurs immeubles donnés en location, les résultats obtenus pour chaque immeuble loué doivent être compensés.

Si vous détenez des immeubles ordinaires et des immeubles spéciaux, il convient de procéder comme suit : 

  1. Il est procédé à la compensation des revenus fonciers et des déficits fonciers des immeubles “ordinaires”.
  2. Si un excédent de revenu est constaté après cette compensation, il est soit augmenté des revenus des immeubles dits “spéciaux”, soit diminué des déficits de ces immeubles.
    Si le total est négatif, il va falloir déterminer la quote-part du déficit imputable sur le revenu global selon l’immeuble dont il provient.

Exemple de calcul du déficit foncier provenant de monuments historiques

Un bailleur déclare en 2023 les revenus suivants : 

Immeuble 1
ordinaire
Immeuble 2
ordinaire
Immeuble 3
historique
Revenu brut1 00010 0001 000
– Intérêts d’emprunt12 00002 000
– Autres charges9 0002 00013 000
= Total-20 0008 000-14 000

On doit procéder par étapes : 

  1. Compensation des revenus fonciers et des déficits fonciers des immeubles  “ordinaires” : – 20 000 € + 8 000 € = – 12 000 €
  2. Compensation avec les revenus des immeubles “spéciaux : Déficit total = -26 000 € (= – 12 000 € – 14 000 €)

Le déficit des immeubles “ordinaires” ne résultant pas de la prise en compte des intérêts d’emprunt de 12 000 € est donc imputable sur le revenu global à hauteur de 10 700 €. Les 1 300 € restant seront imputables sur les revenus fonciers des 10 années suivantes. 

Le déficit de l’immeuble historique de 14 000 € peut, sous certaines conditions, être imputé sur le revenu global en totalité.

Au total, 24 700 € seront imputables sur le revenu global et 1 300 € sur les revenus fonciers des 10 années suivantes. 

Si le bailleur a une tranche marginale d’imposition à 45%, l’économie d’impôt immédiate qui résulte de la déduction du déficit est de 11 115 €. On comprend en quoi le déficit foncier peut être un excellent outil d’optimisation fiscale. 

Le déficit foncier en SCI

Les sociétés civiles immobilières relèvent en principe de l’impôt sur le revenu et sont “translucides”. Cela signifie que fiscalement, on détermine à leur niveau le revenu foncier de l’année selon les mêmes règles que celles applicables aux particuliers et on le répartit ensuite aux associés personnes physiques à hauteur de leur quote-part dans la société. 

Le fonctionnement est relativement simple : la SCI donne en location l’immeuble dont elle est propriétaire (ou locataire ou usufruitière), elle perçoit les loyers, paye les charges relatives à l’immeuble.

Le résultat fiscal net de la SCI est ensuite réparti entre les associés :

  • si le résultat est positif : la quote-part de revenu foncier revenant à chaque associé est ajouté aux autres revenus fonciers. Le revenu foncier net est soumis à l’impôt sur le revenu et aux prélèvements sociaux (que le dividende ait ou non été distribué par la SCI).
  • si le résultat est négatif : le déficit foncier de la SCI est réparti de la même manière entre les associés et est soumis aux mêmes limitations que celles vu plus haut (report sur les autres revenus fonciers de l’année de l’associé, imputation sur son revenu global dans la limite de 10 700 € pour la part ne correspondant pas à des intérêts d’emprunt, report sur les revenus fonciers des 10 années suivantes dans le cas contraire). 

La SCPI de déficits fonciers

Si vous cherchez à alléger votre imposition sans avoir les moyens ou l’envie d’investir directement dans l’immobilier, vous pourrez obtenir un déficit foncier en investissant dans une SCPI (société civile de placement immobilier) spécialisée.

Il existe en effet de nombreux véhicules d’investissement immobilier conçus pour créer des déficits fonciers tels que les SCPI fiscales. Ces sociétés réalisent des investissements dans des immeubles à rénover ce qui génère ensuite des déficits fonciers pendant la période de réalisation des travaux puis une plus-value lors de la revente de l’immeuble. 

Pour le porteur de parts de SCPI, la quote-part de déficit foncier est imputable sur les revenus fonciers dont il dispose par ailleurs (sans limitation), ou sur le revenu global dans la limite du plafond annuel de 10 700 €.

A savoir : le plafonnement des niches fiscales ne s’applique pas aux SCPI. Il est donc possible d’investir le montant souhaité.

Comment déclarer son déficit foncier ?

Les revenus fonciers, qu’ils soient bénéficiaires ou déficitaires, doivent être déterminés sur une déclaration spéciale n°2044 souscrite en même temps que la déclaration globale des revenus n°2042.

Un cadre spécifique aide à la détermination du déficit foncier de l’année, la quote-part imputable sur le revenu global et la quote-part reportable sur les revenus fonciers des années suivantes.

L’Administration pourra vous demander des éclaircissements ou des justifications sur les charges déduites et les revenus portés dans la déclaration n°2044. Il est donc important de conserver toutes les pièces justificatives

  • factures de travaux, relevés de travaux et les preuves de règlement (factures acquittées ou relevés bancaires) ;
  • factures des autres prestataires (agence immobilière, syndic, conciergerie, assurance…)
  • avis d’imposition pour les impôts déduits ;
  • tableau d’amortissement des prêts immobiliers ;
  • relevé des charges de copropriété (pour justifier des appels de charges déduits) ;
  • montants réclamés aux locataires au titre des charges locatives mises à sa charge.

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